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一、捐贈(zèng)、贊助資產(chǎn)的價(jià)值

捐贈(zèng)、贊助資產(chǎn)價(jià)值是雙方基于市場(chǎng)平均價(jià)格協(xié)商一致的結(jié)果。為方便企業(yè)對(duì)外談判，財(cái)務(wù)部門(mén)應(yīng)該向辦理捐贈(zèng)、贊助業(yè)務(wù)的相關(guān)部門(mén)和人員提供捐贈(zèng)、贊助介質(zhì)的基礎(chǔ)價(jià)格。

不同捐贈(zèng)、贊助介質(zhì)的基礎(chǔ)價(jià)格來(lái)源和計(jì)算方法不同：

①貨幣資金，雙方基本無(wú)異議，且少有雜項(xiàng)費(fèi)用發(fā)生，捐贈(zèng)價(jià)值往往等于基礎(chǔ)價(jià)格，即對(duì)方收到的貨幣資金數(shù)額。

②存量實(shí)物、無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值可能與市價(jià)差異很大，比如已提足折舊的固定資產(chǎn)其賬面價(jià)值非常低，但若還能正常使用，市場(chǎng)轉(zhuǎn)讓的價(jià)值將大大高于賬面價(jià)值。此類(lèi)資產(chǎn)需要相關(guān)部門(mén)辦理資產(chǎn)評(píng)估。實(shí)物或無(wú)形資產(chǎn)的基礎(chǔ)價(jià)格包括評(píng)估價(jià)值、相關(guān)稅費(fèi)和其他費(fèi)用。

③自產(chǎn)貨物、服務(wù)。企業(yè)銷(xiāo)售部門(mén)有完整的銷(xiāo)售價(jià)格體系。自產(chǎn)貨物、服務(wù)的基礎(chǔ)價(jià)格就等于對(duì)外銷(xiāo)售價(jià)格。

④外購(gòu)實(shí)物、無(wú)形資產(chǎn)和服務(wù)。當(dāng)需要外購(gòu)資產(chǎn)來(lái)對(duì)外捐贈(zèng)、贊助時(shí)，為提高業(yè)務(wù)效率，可委托企業(yè)采購(gòu)部門(mén)執(zhí)行，其采購(gòu)價(jià)格可認(rèn)為是市價(jià)。外購(gòu)實(shí)物、無(wú)形資產(chǎn)和服務(wù)的基礎(chǔ)價(jià)格包括采購(gòu)成本、相關(guān)稅費(fèi)和其他費(fèi)用。

二、捐贈(zèng)、贊助業(yè)務(wù)的財(cái)務(wù)核算

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》規(guī)定：損失是指由企業(yè)非日?；顒?dòng)所發(fā)生的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤(rùn)無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的流出。捐贈(zèng)、贊助是企業(yè)非日常活動(dòng)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益的流出，該支出不分公益、救濟(jì)性與非公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)，一律在“營(yíng)業(yè)外支出”科目核算，即不管稅法如何界定，會(huì)計(jì)處理都作為企業(yè)的支出在當(dāng)年會(huì)計(jì)利潤(rùn)中扣除。

實(shí)物、無(wú)形資產(chǎn)和服務(wù)等資產(chǎn)捐贈(zèng)、贊助事項(xiàng)不能同時(shí)滿(mǎn)足會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中銷(xiāo)售收人確認(rèn)的條件，企業(yè)不會(huì)因?yàn)榫栀?zèng)增加現(xiàn)金流量，也不會(huì)增加企業(yè)的利潤(rùn)。因此，會(huì)計(jì)核算時(shí)不作為銷(xiāo)售處理。

企業(yè)對(duì)外捐贈(zèng)、贊助資產(chǎn)原作為固定資產(chǎn)入賬的，應(yīng)通過(guò)“固定資產(chǎn)清理”科目核算，對(duì)其賬面價(jià)值、發(fā)生的清理費(fèi)用、相關(guān)稅費(fèi)等進(jìn)行歸集，最后將余額轉(zhuǎn)入“營(yíng)業(yè)外支出”科目。其他實(shí)物、無(wú)形資產(chǎn)和服務(wù)按賬面成本從“原材料”、“無(wú)形資產(chǎn)”、“產(chǎn)成品”、“項(xiàng)目成本”等科目轉(zhuǎn)入“營(yíng)業(yè)外支出”科目。同時(shí)，發(fā)生的增值稅或營(yíng)業(yè)稅記入“營(yíng)業(yè)外支出”科目。

如果捐出資產(chǎn)已計(jì)提了減值準(zhǔn)備，還必須同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)已計(jì)提的相關(guān)減值準(zhǔn)備。

對(duì)于捐贈(zèng)、贊助業(yè)務(wù)中經(jīng)常發(fā)生的評(píng)估費(fèi)用、捐贈(zèng)儀式費(fèi)用、運(yùn)輸費(fèi)、保管費(fèi)等雜費(fèi)的列支，財(cái)政部《關(guān)于加強(qiáng)企業(yè)對(duì)外捐贈(zèng)財(cái)務(wù)管理的通知》(財(cái)企[2003]95號(hào))規(guī)定，企業(yè)為捐贈(zèng)資產(chǎn)提供運(yùn)輸以及舉辦捐贈(zèng)儀式等所發(fā)生的費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)作為期間費(fèi)用處理，不得掛賬。從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來(lái)看，為對(duì)外捐贈(zèng)、贊助業(yè)務(wù)發(fā)生的雜項(xiàng)費(fèi)用，其實(shí)質(zhì)與對(duì)外捐贈(zèng)、贊助資產(chǎn)本身一樣，屬于非日?；顒?dòng)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益的流出，若捐贈(zèng)價(jià)值統(tǒng)計(jì)不能包含雜項(xiàng)費(fèi)用，將不能完整、正確地反映企業(yè)所承擔(dān)的社會(huì)責(zé)任。

因此，自產(chǎn)貨物的大額運(yùn)輸、保管費(fèi)等雜項(xiàng)費(fèi)用應(yīng)在“營(yíng)業(yè)外支出”科目核算，至于評(píng)估費(fèi)用、捐贈(zèng)儀式費(fèi)用等小額費(fèi)用，不增加捐贈(zèng)、贊助資產(chǎn)本身的價(jià)值，可記入“管理費(fèi)用”科目。

三、捐贈(zèng)、贊助業(yè)務(wù)的稅務(wù)處理

捐贈(zèng)、贊助業(yè)務(wù)盡管在會(huì)計(jì)上不作為銷(xiāo)售收人處理，但按稅法規(guī)定，很多業(yè)務(wù)還是需要作為視同銷(xiāo)售業(yè)務(wù)處理的，視同銷(xiāo)售時(shí)的計(jì)價(jià)依據(jù)按銷(xiāo)售價(jià)格或當(dāng)月、最近時(shí)期銷(xiāo)售同類(lèi)資產(chǎn)的平均價(jià)格或組成計(jì)稅價(jià)格確定。由于捐贈(zèng)、贊助資產(chǎn)價(jià)值是以市場(chǎng)價(jià)格或評(píng)估價(jià)值為基礎(chǔ)，雙方協(xié)商一致產(chǎn)生的，我們認(rèn)為，將捐贈(zèng)、贊助資產(chǎn)價(jià)值作為視同銷(xiāo)售價(jià)格(增值稅業(yè)務(wù)為含稅價(jià)格)比較合理，捐贈(zèng)或贊助的收據(jù)或發(fā)票按此金額開(kāi)具。

1.捐贈(zèng)、贊助業(yè)務(wù)的收據(jù)。

《公益事業(yè)捐贈(zèng)法》第十六條規(guī)定“受贈(zèng)人接受捐贈(zèng)后，應(yīng)當(dāng)向捐贈(zèng)人出具合法、有效的收據(jù)”。財(cái)企[2003]95號(hào)文件規(guī)定：企業(yè)實(shí)際發(fā)生的對(duì)外捐贈(zèng)支出，應(yīng)當(dāng)取得受贈(zèng)方出具的省級(jí)以上財(cái)政部門(mén)統(tǒng)一印(監(jiān))制的捐贈(zèng)收據(jù);救災(zāi)、濟(jì)貧等對(duì)困難的社會(huì)弱勢(shì)群體和個(gè)人的捐贈(zèng)，無(wú)法索取省級(jí)以上財(cái)政部門(mén)統(tǒng)一印(監(jiān))制的捐贈(zèng)收據(jù)的，應(yīng)當(dāng)依據(jù)城鎮(zhèn)街道、農(nóng)村鄉(xiāng)村等基層政府組織出具的證明和企業(yè)法定負(fù)責(zé)人審批的捐贈(zèng)報(bào)告確認(rèn)。對(duì)于贊助業(yè)務(wù)：非廣告性質(zhì)的贊助支出，應(yīng)當(dāng)取得稅務(wù)機(jī)關(guān)印(監(jiān))制的發(fā)票。

2.增值稅處理。

(1)企業(yè)自產(chǎn)或委托加工、外購(gòu)的貨物。

《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定：企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物用于無(wú)償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人應(yīng)視同銷(xiāo)售行為繳納增值稅。并規(guī)定，應(yīng)按同類(lèi)產(chǎn)品或購(gòu)進(jìn)商品的銷(xiāo)售價(jià)格計(jì)算銷(xiāo)售額，依適用稅率計(jì)算繳稅。

自產(chǎn)或委托加工、外購(gòu)貨物捐贈(zèng)、贊助時(shí)，應(yīng)抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額并計(jì)繳應(yīng)納稅額。應(yīng)納稅額記入“營(yíng)業(yè)外支出”科目。同時(shí)，可應(yīng)受助單位要求，開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票。

(2)汶川地震公益性捐贈(zèng)貨物。

《關(guān)于支持汶川地震災(zāi)后恢復(fù)重建政策措施的意見(jiàn)》(國(guó)發(fā)[2008]21號(hào))規(guī)定：“對(duì)單位和個(gè)體經(jīng)營(yíng)者將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買(mǎi)的貨物通過(guò)公益性社會(huì)團(tuán)體、縣級(jí)以上人民政府及其部門(mén)無(wú)償捐贈(zèng)給受災(zāi)地區(qū)的，免征增值稅、城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加?！逼湓鲋刀愡M(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣，并不計(jì)繳應(yīng)納稅額。

3.營(yíng)業(yè)稅處理。

按《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定，將不動(dòng)產(chǎn)或土地使用權(quán)贈(zèng)送他人應(yīng)視同發(fā)生營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅行為。因此，捐贈(zèng)、贊助資產(chǎn)是不動(dòng)產(chǎn)和土地使用權(quán)以外的無(wú)形資產(chǎn)時(shí)，不需視同營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅行為繳納營(yíng)業(yè)稅。其價(jià)格由稅務(wù)機(jī)關(guān)依先后次序按納稅人當(dāng)月、最近時(shí)期銷(xiāo)售同類(lèi)不動(dòng)產(chǎn)的平均價(jià)格或組成計(jì)稅價(jià)格確定。不動(dòng)產(chǎn)捐贈(zèng)、贊助繳納的營(yíng)業(yè)稅記入“營(yíng)業(yè)外支出”科目。

4.消費(fèi)稅處理。

《消費(fèi)稅暫行條例》和《消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定：納稅人生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品用于饋贈(zèng)、贊助等方面的于移送使用時(shí)納稅。并規(guī)定應(yīng)按照自產(chǎn)的同類(lèi)消費(fèi)品的銷(xiāo)售價(jià)格計(jì)算納稅，即按納稅人當(dāng)月同類(lèi)消費(fèi)品銷(xiāo)售價(jià)格加權(quán)平均計(jì)算納稅。因此，自產(chǎn)或委托加工收回的應(yīng)稅消費(fèi)品捐贈(zèng)或贊助時(shí)，應(yīng)視同銷(xiāo)售，計(jì)繳消費(fèi)稅。應(yīng)稅消費(fèi)品捐贈(zèng)、贊助繳納的消費(fèi)稅記入“營(yíng)業(yè)外支出”科目。

5.企業(yè)所得稅。

(1)貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)的視同銷(xiāo)售。

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定：企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、贊助等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷(xiāo)售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)。因此，使用貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)捐贈(zèng)、贊助的，應(yīng)視同銷(xiāo)售計(jì)繳企業(yè)所得稅。即企業(yè)所得稅申報(bào)時(shí)，按照捐贈(zèng)、贊助資產(chǎn)價(jià)值調(diào)增收入，按照捐贈(zèng)、贊助資產(chǎn)賬面價(jià)值(即計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出的金額)調(diào)增成本。一般說(shuō)來(lái)，貨幣資金、已使用過(guò)的固定資產(chǎn)，外購(gòu)實(shí)物、無(wú)形資產(chǎn)和服務(wù)等捐贈(zèng)、贊助資產(chǎn)的賬面價(jià)值與捐贈(zèng)、贊助資產(chǎn)價(jià)值基本一致，但由于自產(chǎn)產(chǎn)品毛利率的存在，自產(chǎn)貨物、服務(wù)的賬面價(jià)值與捐贈(zèng)、贊助資產(chǎn)價(jià)值可能存在差異，由于評(píng)估后資產(chǎn)價(jià)值可能發(fā)生變化，存量實(shí)物、無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值與捐贈(zèng)、贊助資產(chǎn)價(jià)值也可能存在差異。

(2)捐贈(zèng)、贊助支出的扣除。

依照稅法的基本原則，企業(yè)的捐贈(zèng)、贊助支出屬于與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)無(wú)關(guān)的非經(jīng)營(yíng)性支出，原則上應(yīng)當(dāng)從凈利潤(rùn)中支付，但是，為鼓勵(lì)社會(huì)各界力量積極支持賑災(zāi)扶貧、濟(jì)困助殘以及發(fā)展科教文衛(wèi)事業(yè)的活動(dòng)，稅法對(duì)企業(yè)發(fā)生的公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)支出允許在一定標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)稅前扣除。稅法所指的公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)指間接捐贈(zèng)，即通過(guò)公益性組織或縣級(jí)以上人民政府及其部門(mén)進(jìn)行的捐贈(zèng)，其標(biāo)志為取得公益性組織或縣級(jí)以上人民政府及其部門(mén)開(kāi)具的捐贈(zèng)收據(jù)。對(duì)企業(yè)發(fā)生的準(zhǔn)予限額扣除的公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)，企業(yè)必須依照法定限率計(jì)算出限額。