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一般納稅人提供運(yùn)輸勞務(wù)收取的運(yùn)費(fèi)，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅還是營(yíng)業(yè)稅?運(yùn)費(fèi)并入銷(xiāo)售額是否需要價(jià)稅分離?支付運(yùn)費(fèi)的一般納稅人，在什么情況下準(zhǔn)予抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額?應(yīng)按何種比率計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額?收取或者支付運(yùn)費(fèi)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理?對(duì)許多財(cái)務(wù)人員來(lái)說(shuō)，運(yùn)費(fèi)的及會(huì)計(jì)處理問(wèn)題，是工作中的一個(gè)難題。

一、銷(xiāo)售額中包含運(yùn)費(fèi)的稅務(wù)及會(huì)計(jì)處理

銷(xiāo)售方負(fù)擔(dān)的運(yùn)費(fèi)，如果通過(guò)提高所售商品的價(jià)格來(lái)回收，而不單獨(dú)收取運(yùn)費(fèi)，則所負(fù)擔(dān)的運(yùn)費(fèi)通過(guò)提價(jià)已經(jīng)并入銷(xiāo)售額中，不必單獨(dú)處理;如果委托運(yùn)輸公司運(yùn)輸井取得運(yùn)輸發(fā)票，支付運(yùn)費(fèi)后不單獨(dú)向購(gòu)買(mǎi)方收取，則取得運(yùn)輸發(fā)票后按照運(yùn)輸發(fā)票上注明的運(yùn)費(fèi)金額和建設(shè)基金之和(以下簡(jiǎn)稱運(yùn)費(fèi))的7%計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額，其余作為銷(xiāo)售費(fèi)用。

支付運(yùn)費(fèi)能否抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，條件有四：一是所運(yùn)輸?shù)呢浳?不包括自用的應(yīng)征稅的摩托車(chē)、汽車(chē)、游艇)準(zhǔn)予抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額;二是取得準(zhǔn)予作為抵扣憑證的運(yùn)費(fèi)結(jié)算單據(jù)(普通發(fā)票);三是準(zhǔn)予計(jì)算進(jìn)頂稅額抵扣的貨物運(yùn)費(fèi)是指運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)上注明的運(yùn)費(fèi)金額、建設(shè)基金，不包括裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等其他雜費(fèi);四是在法定期限內(nèi)到稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理認(rèn)證并在認(rèn)證通過(guò)的次月申報(bào)期內(nèi)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

二、代墊運(yùn)費(fèi)的稅務(wù)及會(huì)計(jì)處理

(一)符合兩個(gè)條件的代墊運(yùn)費(fèi)

一般納稅人銷(xiāo)售貨物，經(jīng)購(gòu)銷(xiāo)雙方約定由銷(xiāo)售方委托運(yùn)輸公司將貨物運(yùn)達(dá)購(gòu)買(mǎi)方，同時(shí)先由銷(xiāo)售方墊付運(yùn)費(fèi)，貨物運(yùn)達(dá)購(gòu)買(mǎi)方后，購(gòu)買(mǎi)方再歸還銷(xiāo)售方墊付的運(yùn)費(fèi)，對(duì)銷(xiāo)售方而言稱為代墊運(yùn)費(fèi)。代墊運(yùn)費(fèi)同時(shí)符合承運(yùn)部門(mén)的運(yùn)輸費(fèi)用發(fā)票開(kāi)具給購(gòu)買(mǎi)方、納稅人(銷(xiāo)售方)將該項(xiàng)發(fā)票轉(zhuǎn)交給購(gòu)買(mǎi)方兩個(gè)條件的，由于銷(xiāo)售方只是代墊運(yùn)費(fèi)，無(wú)論所銷(xiāo)售貨物適用稅率多少，都不征收增值稅，但代墊的裝卸費(fèi)等價(jià)外費(fèi)用應(yīng)價(jià)稅分離后并入銷(xiāo)售額征收增值稅。銷(xiāo)售方代墊運(yùn)費(fèi)時(shí)，應(yīng)借記應(yīng)收賬款，貸記存款;收到購(gòu)買(mǎi)方支付的運(yùn)費(fèi)時(shí)作相反的會(huì)計(jì)分錄。購(gòu)買(mǎi)方支付運(yùn)費(fèi)的，按照運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)上注明運(yùn)費(fèi)的7%計(jì)算準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，其余金額作為采購(gòu)物資的成本。

例1：甲生產(chǎn)企業(yè)向乙工業(yè)企業(yè)銷(xiāo)售一批貨物，適用增值稅稅率為17%，雙方都為增值稅一般納稅人。甲企業(yè)委托運(yùn)輸單位運(yùn)輸，運(yùn)輸發(fā)票開(kāi)具給購(gòu)買(mǎi)方乙，甲企業(yè)在向運(yùn)輸單位代墊運(yùn)費(fèi)后，收取貨物款項(xiàng)的同時(shí)向購(gòu)買(mǎi)方收取運(yùn)費(fèi)1170元(包括運(yùn)費(fèi)金額和建設(shè)基金，下同)，以上款項(xiàng)均通過(guò)銀行轉(zhuǎn)賬結(jié)算。甲企業(yè)向運(yùn)輸單位代墊運(yùn)費(fèi)時(shí)，借記應(yīng)收賬款1170元，貸記銀行存款1170元;收到運(yùn)費(fèi)時(shí)，借記銀行存款1170元，貸記應(yīng)收賬款1170元。乙企業(yè)收到運(yùn)輸發(fā)票并支付運(yùn)費(fèi)時(shí)，借記原材料(或庫(kù)存商品、固定資產(chǎn))1088.1元(1170-81.9)、應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)81.9無(wú)(1170×7%)，貸記銀行、存款1170元。

(二)不符合兩個(gè)條件的代墊運(yùn)費(fèi)

代墊運(yùn)費(fèi)不能同時(shí)滿足上述兩個(gè)條件的，如果取得合法的運(yùn)輸發(fā)票，向運(yùn)輸單位支付的運(yùn)費(fèi)可以按照運(yùn)費(fèi)的7%計(jì)算準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，其余部分銷(xiāo)售方作為銷(xiāo)售費(fèi)用處理，收取的運(yùn)費(fèi)是向購(gòu)買(mǎi)方收取的價(jià)外費(fèi)用，價(jià)外費(fèi)用應(yīng)視為含稅收入，在計(jì)算銷(xiāo)售額時(shí)應(yīng)換算成不含稅收入并作為收入處理。由于所銷(xiāo)售貨物適用稅率不同，可細(xì)分為銷(xiāo)售增值稅基本稅率貨物收取的運(yùn)費(fèi)、銷(xiāo)售增值稅低稅率貨物收取的運(yùn)費(fèi)、銷(xiāo)售已使用固定資產(chǎn)收取的運(yùn)費(fèi)和銷(xiāo)售免稅貨物收取的運(yùn)費(fèi)。

當(dāng)銷(xiāo)售方銷(xiāo)售貨物向運(yùn)輸單位支付運(yùn)費(fèi)并取得運(yùn)輸發(fā)票時(shí)，按照運(yùn)費(fèi)的7%計(jì)算準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。當(dāng)銷(xiāo)售方銷(xiāo)售適用增值稅基本稅率的貨物向購(gòu)買(mǎi)方收取運(yùn)費(fèi)時(shí)，運(yùn)費(fèi)的銷(xiāo)項(xiàng)稅額=運(yùn)費(fèi)÷(1+17%)×17%;銷(xiāo)售適用增值稅低稅率的貨物向購(gòu)買(mǎi)方收取運(yùn)費(fèi)時(shí)，運(yùn)費(fèi)的銷(xiāo)項(xiàng)稅額=運(yùn)費(fèi)÷(1+13%)×13%;銷(xiāo)售適用簡(jiǎn)易辦法按4%減半征收增值稅已使用固定資產(chǎn)向購(gòu)買(mǎi)方收取運(yùn)費(fèi)時(shí)，運(yùn)費(fèi)的銷(xiāo)項(xiàng)稅額=運(yùn)費(fèi)÷(1+4%)×4%÷2;銷(xiāo)售免稅貨物收取的運(yùn)費(fèi)不用繳納增值稅，即運(yùn)費(fèi)的銷(xiāo)項(xiàng)稅額為零。購(gòu)買(mǎi)方有關(guān)運(yùn)費(fèi)的稅務(wù)及會(huì)計(jì)處理同二、(一)代墊運(yùn)費(fèi)的稅務(wù)及會(huì)計(jì)處理。

例2：甲生產(chǎn)企業(yè)向乙工業(yè)企業(yè)銷(xiāo)售一批貨物，適用增值稅稅率為17%，雙方都為增值稅一般納稅人。甲企業(yè)委托運(yùn)輸單位運(yùn)輸，在向運(yùn)輸單位支付1170元的運(yùn)費(fèi)后，運(yùn)輸單位將運(yùn)輸發(fā)票開(kāi)給甲企業(yè)，甲企業(yè)除了開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票收取貨物價(jià)款外，還開(kāi)具1170元的普通發(fā)票給乙企業(yè)，以上款項(xiàng)均通過(guò)銀行轉(zhuǎn)賬結(jié)算。甲企業(yè)向運(yùn)輸單位支付運(yùn)費(fèi)時(shí)，借記銷(xiāo)售費(fèi)用1088.1元(1170-81.9)、應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)81.9元(1170×7%)，貸記銀行存款1170元;向購(gòu)買(mǎi)方收取運(yùn)費(fèi)時(shí)，借記銀行存款1170元，貸記其他業(yè)務(wù)收入1000元(1170-170)、應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額)170元[1170÷(1+17%)×17%].購(gòu)買(mǎi)方有關(guān)運(yùn)費(fèi)的稅務(wù)及會(huì)計(jì)處理同例1代墊運(yùn)費(fèi)的稅務(wù)及會(huì)計(jì)處理。

三、混合銷(xiāo)售行為中包含運(yùn)費(fèi)的稅務(wù)及會(huì)計(jì)處理

增值稅一般納稅人銷(xiāo)售貨物并負(fù)責(zé)運(yùn)輸，向購(gòu)買(mǎi)方收取貸款的同時(shí)收取運(yùn)費(fèi)，此項(xiàng)銷(xiāo)售行為既涉及增值稅應(yīng)稅貨物，又涉及非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，涉及的運(yùn)輸勞務(wù)是為了銷(xiāo)售貨物而提供的，兩者之間具有緊密的從屬關(guān)系，在上該行為被認(rèn)定為混合銷(xiāo)售行為，銷(xiāo)售額和運(yùn)費(fèi)一并征收增值稅，對(duì)運(yùn)輸勞務(wù)收入不再征收營(yíng)業(yè)稅。由于所銷(xiāo)售貨物適用稅率不同，可以細(xì)分為銷(xiāo)售增值稅基本稅率貨物收取的運(yùn)費(fèi)、銷(xiāo)售增值稅低稅率貨物收取的運(yùn)費(fèi)、銷(xiāo)售已使用固定資產(chǎn)收取的運(yùn)費(fèi)和銷(xiāo)售免稅貨物收取的運(yùn)費(fèi)。

當(dāng)銷(xiāo)售方混合銷(xiāo)售適用增值稅基本稅率的貨物時(shí)，一并征收增值稅的運(yùn)費(fèi)的銷(xiāo)項(xiàng)稅額=運(yùn)費(fèi)÷(1+17%)×17%;銷(xiāo)售適用增值稅低稅率的貨物時(shí)，一并征收增值稅的運(yùn)費(fèi)的銷(xiāo)項(xiàng)稅額=運(yùn)費(fèi)÷(1+13%)×13%;銷(xiāo)售適用簡(jiǎn)易辦法按4%減半征收增值稅已使用固定資產(chǎn)時(shí)，一并征收增值稅的運(yùn)費(fèi)的銷(xiāo)項(xiàng)稅額=運(yùn)費(fèi)÷(1+4%)×4%÷2;銷(xiāo)售免稅貨物收取混合銷(xiāo)售行為中的運(yùn)費(fèi)不用繳納增值稅，即運(yùn)費(fèi)的銷(xiāo)項(xiàng)稅額為零。購(gòu)買(mǎi)方有關(guān)運(yùn)費(fèi)的稅務(wù)及會(huì)計(jì)處理同二、(一)代墊運(yùn)費(fèi)的稅務(wù)及會(huì)計(jì)處理。

例3：甲生產(chǎn)企業(yè)向乙工業(yè)企業(yè)銷(xiāo)售一批貨物并負(fù)責(zé)運(yùn)輸，適用增值稅稅率為17%，雙方都為增值稅一般納稅人。甲企業(yè)收取貨物價(jià)款(不舍稅)300000元，運(yùn)費(fèi)1170元，分別開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票和運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)，以上款項(xiàng)均通過(guò)銀行轉(zhuǎn)賬結(jié)算。甲企業(yè)銷(xiāo)售貨物并提供運(yùn)輸勞務(wù)的行為屬于混合銷(xiāo)售行為，運(yùn)費(fèi)應(yīng)當(dāng)與貸款一并征收增值稅。甲企業(yè)向購(gòu)買(mǎi)方收取運(yùn)費(fèi)時(shí)，借記銀行存款352170元，貸記主營(yíng)業(yè)務(wù)收入301000元[300000+1170÷(1+17%)]、應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額)51170元{[300000+1170÷(1+17%)]×17%}.乙企業(yè)向甲企業(yè)支付運(yùn)費(fèi)時(shí)，借記原材料(或庫(kù)存商品、固定資產(chǎn))301088.1元[300000+1170×(1-7%)]、應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)51081.9元(300000×17%+1170×7%)，貸記銀行存款352170元。

四、兼營(yíng)非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)有關(guān)運(yùn)費(fèi)的稅務(wù)及會(huì)計(jì)處理

納稅人兼營(yíng)非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的，應(yīng)分別核算貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的銷(xiāo)售額和非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額，分別計(jì)算繳納增值稅和營(yíng)業(yè)稅，如果不分別核算或者不能準(zhǔn)確核算貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的銷(xiāo)售額和非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的銷(xiāo)售額。

例4：甲生產(chǎn)企業(yè)主營(yíng)貨物銷(xiāo)售，兼營(yíng)運(yùn)輸勞務(wù)，甲企業(yè)為乙工業(yè)企業(yè)提供運(yùn)輸勞務(wù)單獨(dú)收取運(yùn)費(fèi)，雙方都為增值稅一般納稅人。甲企業(yè)收取乙企業(yè)運(yùn)費(fèi)5850元，開(kāi)具了運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)，以上款項(xiàng)均通過(guò)銀行轉(zhuǎn)賬結(jié)算。甲企業(yè)銷(xiāo)售貨物外兼營(yíng)運(yùn)輸勞務(wù)收取運(yùn)費(fèi)的行為屬于兼營(yíng)非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，應(yīng)當(dāng)分別核算貨物的銷(xiāo)售額和非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額。甲企業(yè)向乙企業(yè)收取運(yùn)費(fèi)時(shí)，借記銀行存款5850元，貸記其他業(yè)務(wù)收入5850元;核算運(yùn)費(fèi)應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅時(shí)，借記營(yíng)業(yè)稅金及附加175.5元，貸記應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅175.5元(5850×3%)。如果未分別核算貨物的銷(xiāo)售額和非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定貨物的銷(xiāo)售額2340元，其余運(yùn)費(fèi)為非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額3510元(5850-2340)。甲企業(yè)向乙企業(yè)收取運(yùn)費(fèi)時(shí)，借記銀行存款5850元，貸記其他業(yè)務(wù)收入5510元[3510+2340÷(1+17%)]、應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額)340元[2340÷(1+17%)×17%];核算運(yùn)費(fèi)應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅時(shí)，借記營(yíng)業(yè)稅金度附加105.3元，貸記應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)變營(yíng)業(yè)稅105.3元(3510×3%)。企業(yè)因未分別核算貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的銷(xiāo)售額和非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額，多繳納稅款269.8元[(340+105.3)-175.5]，造成不必要的損失。乙企業(yè)向甲企業(yè)支付運(yùn)費(fèi)時(shí)，借記原材料(或庫(kù)存商品，固定資產(chǎn))5440.5元(5850-409.5)、應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)409.5元(5850×7%)，貸記銀行存款5850元。

非正常損失是指生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中因管理不善、自然災(zāi)害等原因造成貨物被盜、丟失、霉?fàn)€變質(zhì)的損失。非正常損失與納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)沒(méi)有直接關(guān)系，這部分非正常損失中的進(jìn)項(xiàng)稅額不應(yīng)由國(guó)家承擔(dān)，因此，非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額和非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額，均不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中扣除。當(dāng)貨物發(fā)生非正常損失時(shí)，必須將之前已計(jì)入該貨物采購(gòu)成本的運(yùn)費(fèi)(這里指購(gòu)進(jìn)貨物取得合法運(yùn)輸發(fā)票時(shí)已按照7%計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額后的余額)和已計(jì)入進(jìn)項(xiàng)稅額的運(yùn)費(fèi)轉(zhuǎn)出，運(yùn)費(fèi)的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出=計(jì)入成本的運(yùn)費(fèi)÷(1-7%)×7%。

例5：甲企業(yè)上月購(gòu)入原材料一批，適用增值稅稅率為17%，價(jià)款20930元(其中930元為購(gòu)進(jìn)時(shí)計(jì)入成本的運(yùn)費(fèi))，本月因管理不善致使該貨物全部毀損，本月應(yīng)該轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額為3470元[20000×17%+930÷(1-7%)×7%].甲企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)毀損材料的損失時(shí)，借記待處產(chǎn)損溢24400元，貸記原材料20930元、應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)3470元。