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合伙企業(yè)也講“人多勢(shì)眾”———生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得個(gè)人所得稅的籌劃

筆者在日常稅務(wù)檢查中發(fā)現(xiàn)，有些企業(yè)原為個(gè)人獨(dú)資企業(yè)，現(xiàn)已變更為合伙企業(yè)，有些合伙企業(yè)原為二人合伙，現(xiàn)已變更為多人合伙。投資者為什么會(huì)越來(lái)越多呢?有人說(shuō)是因?yàn)檫@些企業(yè)效益好，發(fā)展快，容易吸引投資者;有的則認(rèn)為人多好辦事，有利于集中資本、技術(shù)，迅速把企業(yè)做大。其實(shí)，投資者的上述行為跟個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)的稅收政策也有密切的關(guān)系。

【分析】

翻開《個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)個(gè)人所得稅申報(bào)表》，我們可以發(fā)現(xiàn)“納稅調(diào)整減少額”下有一欄內(nèi)容為“投資者標(biāo)準(zhǔn)費(fèi)用扣除額”?！巴顿Y者標(biāo)準(zhǔn)費(fèi)用扣除額”，是指省、自治區(qū)、直轄市地方稅務(wù)局規(guī)定允許扣除的投資者個(gè)人的費(fèi)用扣除數(shù)額，具體由各省、自治區(qū)、直轄市地方稅務(wù)局參照個(gè)人所得稅法“工資薪金所得”項(xiàng)目的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)確定。有的省份規(guī)定投資者的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)為每人每月800元，有的省份則較高，如福建省為800元，江蘇省為1200元。以扣除標(biāo)準(zhǔn)每人每月800元為例，合伙企業(yè)每增加一個(gè)投資者，其一年“納稅調(diào)整減少額”就增加9600元。

稅法在規(guī)定允許合伙企業(yè)投資者扣除標(biāo)準(zhǔn)費(fèi)用時(shí)，并沒有以投資者必須每月都領(lǐng)工資或工資必須達(dá)到一定的金額為前提。根據(jù)《合伙企業(yè)法》的規(guī)定，一個(gè)合伙企業(yè)至少有兩個(gè)以上合伙人，但是合伙企業(yè)最多可以由多少人合伙組成，每個(gè)人的分配比例為多少，法律并沒有作出規(guī)定。因此，投資者利用“投資者標(biāo)準(zhǔn)費(fèi)用扣除額”進(jìn)行籌劃，可以使合伙企業(yè)少繳甚至不繳“生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得”個(gè)人所得稅。投資者可以選用以下3種具體方法：

(1)增加合伙企業(yè)的投資者人數(shù);

(2)降低投資者工資;

(3)兩者相結(jié)合。

假設(shè)某合伙企業(yè)的投資者人數(shù)為X人，每人每月領(lǐng)取工資Y元，投資者費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)為每人每月800元，企業(yè)的稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)為P，“生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得”個(gè)人所得稅應(yīng)納稅所得額為A。則投資者全年的工資總額為12XY元，標(biāo)準(zhǔn)費(fèi)用扣除額為9600X元，A=P+12XY-9600X(暫不考慮其它調(diào)增調(diào)減項(xiàng)目)，即A=P-12X(800-Y)。

一、若Y>800元，則A>P，即應(yīng)納稅所得額大于會(huì)計(jì)利潤(rùn)，標(biāo)準(zhǔn)費(fèi)用扣除限額的規(guī)定增加了合伙企業(yè)的稅負(fù);

二、若Y=800元，則A=P，企業(yè)會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得額相等，標(biāo)準(zhǔn)費(fèi)用扣除限額的規(guī)定對(duì)合伙企業(yè)的納稅情況沒有影響;

三、若Y<800元，則A

四、在Y<800元的前提下，若X≥P/12(800-Y)，則A≤0，即應(yīng)納稅所得額小于零，在這種情況下，企業(yè)當(dāng)年就不要繳納個(gè)人所得稅。

因此，合伙企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)，可努力讓企業(yè)符合上述第三、第四種情形，達(dá)到少繳或者不繳個(gè)人所得稅的目的。

例如，某合伙企業(yè)的投資者人數(shù)為2人，分別為甲和乙，其中甲出資47.5萬(wàn)元，乙出資2.5萬(wàn)元。根據(jù)合伙協(xié)議，甲、乙的分配比例分別為95%和5%。甲、乙的月工資分別為1000元和200元，企業(yè)的稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)為120000元。若不考慮其它調(diào)增調(diào)減項(xiàng)目(假設(shè)當(dāng)?shù)赝顿Y者費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)為每人每月800元)，則該企業(yè)當(dāng)年生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得應(yīng)納稅所得額為120000+(200+1000-800×2)×12=115200(元)，甲分?jǐn)偟漠?dāng)年生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得應(yīng)納稅所得額為115200×95%=109440(元)，應(yīng)納個(gè)人所得稅109440×35%-6750=31554(元);乙方分?jǐn)偟纳a(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得應(yīng)納稅所得額為115200×5%=5760(元)，應(yīng)納個(gè)人所得稅5760×10%-250=326(元)，合計(jì)應(yīng)納個(gè)人所得稅31554+326=31880(元)。

如果投資者甲不是只與乙合伙，而是與10個(gè)小投資者合伙(如鼓勵(lì)業(yè)務(wù)骨干合伙)，這10個(gè)人按合伙協(xié)議每人的分配比例為0.5%，每人每月的工資為200元，其他條件不變，則該合伙企業(yè)當(dāng)年生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得應(yīng)納稅所得額為120000+(1000+200×10-800×11)×12=50400(元)。企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得應(yīng)納稅所得額為50400元，則甲當(dāng)年生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得應(yīng)納稅所得額為50400×95%=47880(元)，應(yīng)納個(gè)人所得稅47880×30%-4250=10114(元);其他10個(gè)人生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得應(yīng)納稅所得額都為50400×0.5%=252(元)，分別應(yīng)納個(gè)人所得稅252×5%=12.6(元)，11個(gè)合伙人合計(jì)應(yīng)納個(gè)人所得稅10114+12.6×10=10240(元)。通過(guò)籌劃，該方案比籌劃前少繳個(gè)人所得稅31880-10240=21640(元)。

點(diǎn)評(píng)

怎么解決合伙企業(yè)投資者利用“投資者標(biāo)準(zhǔn)費(fèi)用扣除”規(guī)避稅收的問題呢?筆者認(rèn)為，可以規(guī)定若合伙人當(dāng)月的工資大于或等于標(biāo)準(zhǔn)費(fèi)用扣除額時(shí)，就按標(biāo)準(zhǔn)費(fèi)用扣除;若合伙人當(dāng)月的工資小于標(biāo)準(zhǔn)費(fèi)用扣除額時(shí)，就按合伙人的工資扣除，即從低扣除