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電子商務(wù)作為一種最新的商務(wù)貿(mào)易形態(tài)正在全面走進(jìn)人們的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和社會(huì)生活。中國(guó)目前的電子商務(wù)主要包括網(wǎng)絡(luò)銷售、信息交換、售前售后服務(wù)、電子支付、運(yùn)輸、組成虛擬企業(yè)等內(nèi)容。將商業(yè)活動(dòng)予以電子化和網(wǎng)絡(luò)化的電子商務(wù)在日益受到普遍關(guān)注的同時(shí)，由于其商品交易方式、流轉(zhuǎn)程序、支付方式等與傳統(tǒng)的營(yíng)銷方式有很大的不同，目前稅法對(duì)其規(guī)定有許多不明確的地方，為開展稅收籌劃提供了廣闊的余地。對(duì)電子商務(wù)進(jìn)行稅收籌劃的切入點(diǎn)主要有以下幾方面：

1．稅收管轄權(quán)

目前，大多數(shù)國(guó)家結(jié)合行使居民稅收管轄權(quán)和所得來源地稅收管轄權(quán)。

當(dāng)兩種稅收管轄權(quán)發(fā)生沖突時(shí)，通常按照稅收協(xié)定的規(guī)定來解決。

我國(guó)稅法就中國(guó)居民的全球所得以及非居民來源于我國(guó)的所得征稅，對(duì)不同類型的所得，稅法對(duì)收入來源的判斷標(biāo)準(zhǔn)不一。

比如，對(duì)銷售商品的征稅主要取決于商品所有權(quán)在何地轉(zhuǎn)移；對(duì)勞務(wù)的征稅則取決于勞務(wù)的實(shí)際提供地；特許權(quán)使用費(fèi)則通常采用受益人所在地為標(biāo)準(zhǔn)。

然而，由于電子商務(wù)的虛擬化、數(shù)字化、匿名化、無(wú)國(guó)界和支付方式電子化等特點(diǎn)，其交易情況大多被轉(zhuǎn)換為“數(shù)據(jù)流”在網(wǎng)絡(luò)中傳送，使稅務(wù)機(jī)關(guān)難以根據(jù)傳統(tǒng)的稅收原則判斷交易對(duì)象、交易場(chǎng)所、制造商所在地、交貨地點(diǎn)、服務(wù)提供地、使用地等。隨著電子商務(wù)的發(fā)展，公司容易根據(jù)需要選擇交易的發(fā)生地、勞務(wù)提供地、使用地，從而達(dá)到稅收優(yōu)化的目的。

2．電子商務(wù)企業(yè)的性質(zhì)

大多數(shù)從事電子商務(wù)的企業(yè)注冊(cè)地位于各地的高新技術(shù)園區(qū)，擁有高新技術(shù)企業(yè)證書，且其營(yíng)業(yè)執(zhí)照上限定的營(yíng)業(yè)范圍并沒有明確提及電子商務(wù)業(yè)務(wù)。有些企業(yè)營(yíng)業(yè)執(zhí)照上注明從事系統(tǒng)集成和軟件開發(fā)銷售、出口，但實(shí)際上主要從事電子商務(wù)業(yè)務(wù)。這類企業(yè)是屬于所得稅意義上的先進(jìn)技術(shù)企業(yè)和出口型企業(yè)，還是屬于生產(chǎn)制造企業(yè)、商業(yè)企業(yè)還是服務(wù)企業(yè)，因?yàn)榕卸ㄐ再|(zhì)不同，將導(dǎo)致企業(yè)享受的稅收待遇有所不同。

在所得稅上，高新技術(shù)企業(yè)、生產(chǎn)制造型的外商投資企業(yè)可享受減免稅優(yōu)惠；在增值稅上，生產(chǎn)制造企業(yè)和商業(yè)企業(yè)在進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣時(shí)間上規(guī)定不同；服務(wù)性企業(yè)則適用營(yíng)業(yè)稅。

而且，從事電子商務(wù)服務(wù)的電訊企業(yè)與普通企業(yè)執(zhí)行的營(yíng)業(yè)稅稅率不一，從事電子商務(wù)服務(wù)的電訊企業(yè)按3％稅率繳納營(yíng)業(yè)稅，而從事電子商務(wù)服務(wù)的普通企業(yè)則需繳納5％的營(yíng)業(yè)稅。那么，被定性為什么樣的企業(yè)就成為關(guān)鍵問題。

3．收入性質(zhì)的確認(rèn)電子商務(wù)將原先以有形財(cái)產(chǎn)形式提供的商品轉(zhuǎn)變?yōu)閿?shù)字形式提供，使得網(wǎng)上商品購(gòu)銷和服務(wù)的界限變得模糊。

對(duì)這種以數(shù)字形式提供的數(shù)據(jù)和信息應(yīng)視為提供服務(wù)所得還是銷售商品所得，目前稅法還沒有明確的規(guī)定。

稅法對(duì)有形商品的銷售、勞務(wù)的提供和無(wú)形資產(chǎn)的使用規(guī)定了不同的稅收待遇。

比如，將電子商務(wù)中的有形貨物銷售收入視為服務(wù)收入會(huì)直接影響稅種的適用和稅負(fù)的大小。對(duì)貨物的銷售通常適用17％的增值稅，而勞務(wù)收入則適用5％的營(yíng)業(yè)稅。

再如，對(duì)來源于中國(guó)的特許權(quán)使用費(fèi)收入，須繳納所得稅和營(yíng)業(yè)稅，而在境外提供勞務(wù)有可能在中國(guó)免繳稅。那么，納稅人可以通過稅收籌劃，以享受適當(dāng)?shù)亩愂沾觥?/p>

4．常設(shè)機(jī)構(gòu)的判斷

電子商務(wù)使得非居民能夠通過設(shè)在中國(guó)服務(wù)器上的網(wǎng)址銷售貨物到境內(nèi)或提供服務(wù)給境內(nèi)用戶。但我國(guó)與外國(guó)簽訂的稅收協(xié)定并未對(duì)非居民互聯(lián)網(wǎng)網(wǎng)址是否構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)等涉及電子商務(wù)的問題作出任何規(guī)定。

按照協(xié)定的有關(guān)規(guī)定，“專以為本企業(yè)進(jìn)行其他準(zhǔn)備性或輔助性活動(dòng)為目的而設(shè)的固定營(yíng)業(yè)場(chǎng)所”不應(yīng)視為常設(shè)機(jī)構(gòu)，相應(yīng)地，亦無(wú)須在中國(guó)繳納企業(yè)所得稅。

服務(wù)器或網(wǎng)站的活動(dòng)是否屬于“準(zhǔn)備性或輔助性質(zhì)”，而不構(gòu)成稅收協(xié)定意義上的常設(shè)機(jī)構(gòu)，給稅收協(xié)定的解釋和執(zhí)行提出了新課題。

此外，如果固定通過網(wǎng)絡(luò)服務(wù)供應(yīng)商的基礎(chǔ)設(shè)施在國(guó)內(nèi)商議和簽發(fā)定單，該網(wǎng)絡(luò)服務(wù)供應(yīng)商是屬于獨(dú)立代理人還是已構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)的非獨(dú)立代理人也不明確。

5．制定轉(zhuǎn)讓定價(jià)政策

由于電子商務(wù)改變了公司進(jìn)行商務(wù)活動(dòng)的方式，原來由人完成的增值活動(dòng)現(xiàn)在越來越多地依賴于機(jī)器和軟件來完成。網(wǎng)絡(luò)傳輸?shù)目旖菔龟P(guān)聯(lián)企業(yè)在對(duì)待特定商品和勞務(wù)的生產(chǎn)和銷售上有更廣泛的運(yùn)作空間。它們可快速地在彼此之間有目的調(diào)整成本費(fèi)用及收入的分?jǐn)偅贫ㄒ灾\求整個(gè)公司利益最大化的轉(zhuǎn)讓定價(jià)政策。

同時(shí)，由于電子商務(wù)信息加密系統(tǒng)、匿名式電子付款工具、無(wú)紙化操作及其流動(dòng)性等特點(diǎn)，使稅務(wù)機(jī)關(guān)難以掌握交易雙方的具體交易事實(shí)，相應(yīng)地會(huì)給稅務(wù)機(jī)關(guān)確定合理的關(guān)聯(lián)交易價(jià)格和作出稅務(wù)調(diào)整增添了相當(dāng)?shù)碾y度。

6．印花稅的繳納

電子商務(wù)實(shí)現(xiàn)了無(wú)紙化操作，而且交易雙方常?！半[蔽”進(jìn)行。網(wǎng)上訂單是否具有紙基合同的性質(zhì)和作用，是否需要繳納印花稅，目前也不明確。從上可以看出，現(xiàn)行稅收政策、法規(guī)對(duì)于網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展已相對(duì)滯后，有許多不明確的地方，這對(duì)稅收籌劃是一把“雙刃劍”，它既可以給企業(yè)帶來利益，又因?yàn)殡y以把握而制約了電子商務(wù)的迅猛發(fā)展。例如增值稅進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣和固定資產(chǎn)的抵扣兩個(gè)問題就非常突出。

電子商務(wù)中經(jīng)常出現(xiàn)資金流和物流不一致的情況。例如，電子商城和電子超市網(wǎng)上交易是通過虛擬的貨物入庫(kù)和出庫(kù)的手續(xù)，真正的物流并沒有到電子商城或電子超市，而資金流則是從采購(gòu)方到電子商城或電子超市，再到供應(yīng)方。

按照目前有關(guān)增值稅的規(guī)定，納稅人購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)、支付運(yùn)費(fèi)，所支付款項(xiàng)的單位必須與開具抵扣憑證的銷貨單位、提供勞務(wù)的單位一致，才能夠申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，否則不予抵扣。這項(xiàng)規(guī)定確定了一個(gè)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的前提，即資金流和物流的方式須一致。

如果提供電子商務(wù)平臺(tái)的企業(yè)采用的虛擬出、入庫(kù)的處理方式使購(gòu)進(jìn)貨物的企業(yè)無(wú)法抵扣利用電子商務(wù)采購(gòu)的原材料或商品的進(jìn)項(xiàng)稅額，將加大企業(yè)的稅負(fù)，使企業(yè)對(duì)企業(yè)交易類型的電子商務(wù)發(fā)展受到很大的限制。目前我國(guó)實(shí)行的是生產(chǎn)型增值稅，企業(yè)購(gòu)入的固定資產(chǎn)不允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。從事電子商務(wù)的企業(yè)為保證網(wǎng)上交易的安全準(zhǔn)確及快捷，需要投入大量資金購(gòu)置機(jī)器設(shè)備，不允許抵扣購(gòu)入固定資產(chǎn)所發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅的政策在一定程度上制約了電子商務(wù)的發(fā)展。

如果對(duì)電子商務(wù)企業(yè)等科技含量較高的企業(yè)試行消費(fèi)型增值稅，或適當(dāng)降低其增值稅稅率，可減輕其稅負(fù)，促進(jìn)電子商務(wù)的進(jìn)一步發(fā)展。隨著電子商務(wù)在中國(guó)的快速發(fā)展，有必要盡早對(duì)這一新經(jīng)濟(jì)模式帶來的稅務(wù)問題加以明確和規(guī)范，重新修訂和解釋現(xiàn)行相關(guān)稅法。