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稅收滯納金是納稅人或者扣繳義務人不及時履行納稅義務而產(chǎn)生的連帶義務。國家對滯納稅款的納稅人、扣繳義務人征收滯納金，目的是為了保證納稅人、扣繳義務人及時履行繳納或者解繳稅款的義務。從經(jīng)濟角度講，滯納金是納稅人、扣繳義務人因占用國家稅款所做的補償;從行政角度講，滯納金是國家對不及時履行繳納或者解繳稅款義務的納稅人、扣繳義務人采用課以財產(chǎn)上新的給付義務，也就是加重給付義務，具有執(zhí)行罰的性質(zhì)。執(zhí)行罰不同于行政處罰，行政處罰是因公民、法人或者其他組織違反行政法上的義務，而受到的行政制裁。執(zhí)行罰的目的不在于制裁，而在于促使違反行政法上的義務的公民、法人和其他組織盡快履行義務。因此，不能將滯納金作為行政處罰對待，在稅法上更加傾向于將滯納金與稅款同等對待。《國家稅務總局關于稅收優(yōu)先權(quán)包括滯納金問題的批復》(國稅函[2008]1084號)文件精神也證明了這一觀點，該文件明確：按照《中華人民共和國稅收征收管理法》(以下簡稱《征管法》)的立法精神，稅款滯納金與罰款兩者在征收和繳納時順序不同，稅款滯納金在征繳時視同稅款管理，稅收強制執(zhí)行、出境清稅、稅款追征、復議前置條件等相關條款都明確規(guī)定滯納金隨稅款同時繳納。稅收優(yōu)先權(quán)等情形也適用這一法律精神，《稅收征管法》第四十五條規(guī)定的稅收優(yōu)先權(quán)執(zhí)行時包括稅款及其滯納金。

《征管法》第三十二條：納稅人未按照規(guī)定期限繳納稅款的，扣繳義務人未按照規(guī)定期限解繳稅款的，稅務機關除責令限期繳納外，從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金。但是在實際操作還有一些特殊的規(guī)定需要把握。

一、延期繳納預繳稅款如何加收滯納金?

《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》(以下簡稱《實施細則》)第四十二條規(guī)定：稅務機關應當自收到申請延期繳納稅款報告之日起20日內(nèi)作出批準或者不予批準的決定;不予批準的，從繳納稅款期限屆滿之日起加收滯納金。國家稅務總局《關于延期申報預繳稅收滯納金問題的批復》(國稅函[2007]753號)明確：預繳稅款之后，按照規(guī)定期限辦理稅款結(jié)算的，不適用稅收征管法第三十二條關于納稅人未按期繳納稅款而被加收滯納金的規(guī)定。當預繳稅額大于應納稅額時，稅務機關結(jié)算退稅但不向納稅人計退利息;當預繳稅額小于應納稅額時，稅務機關在納稅人結(jié)算補稅時不加收滯納金。這時我們可能會注意到一個問題：《實施細則》第四十二條規(guī)定“不予批準的，從繳納稅款期限屆滿之日起加收滯納金”與《征管法》第三十二條規(guī)定“從滯納稅款之日”及《實施細則》第七十五條進一步補充明確從“稅款繳納期限屆滿次日”起加收滯納金起始時間規(guī)定不一致，剛好相差一日。筆者認為，應當按《征管法》第三十二條規(guī)定執(zhí)行。

二、未按期預繳稅款是否應加收滯納金?

實踐當中，企業(yè)所得稅、土地增值稅等多個稅種都需要預繳，如何適用滯納金稅法沒有明確規(guī)定，僅《國家稅務總局關于企業(yè)未按期預繳所得稅加收滯納金問題的批復》(國稅函發(fā)[1995]593號，以下簡稱國稅函發(fā)[1995]593號文)對企業(yè)所得稅作了具體規(guī)定：根據(jù)舊《征管法》第二十條及《企業(yè)所得稅暫行條例》第十五條的規(guī)定，對納稅人未按規(guī)定的繳庫期限預繳所得稅的，應視同滯納行為處理，除責令其限期繳納稅款外，同時按規(guī)定加收滯納金。筆者認為，國稅函發(fā)[1995]593號文作為規(guī)范性文件雖然法律級次較低，但作為國家稅收行政主管部門的國家稅務總局依照稅收管理權(quán)限有權(quán)對有關預繳稅款的稅務處理問題做出解釋性文件，而且有關具體規(guī)定與現(xiàn)行稅收法規(guī)特別是與新《征管法》、《企業(yè)所得稅法》并不抵觸，其合法性應是不容質(zhì)疑的。既然企業(yè)所得稅適用未按期預繳稅款須加收滯納金的規(guī)定，那么按照稅收公平原則和實質(zhì)課稅原則，各稅種應同樣適用未按期預繳稅款須加收滯納金的規(guī)定。

三、因稅務機關責任造成納稅人少繳稅款是否應加收滯納金?

《征管法》第五十二條規(guī)定：“因稅務機關的責任，致使納稅人、扣繳義務人未繳或者少繳稅款的，稅務機關在3年內(nèi)可以要求納稅人、扣繳義務人補繳稅款，但是不得加收滯納金”?！秾嵤┘殑t》第八十條對什么是稅務機關的責任作了進一步明確：“稅收征管法第五十二條所稱稅務機關的責任，是指稅務機關適用稅收法律、行政法規(guī)不當或者執(zhí)法行為違法”。按照《征管法》及其《實施細則》的規(guī)定，因稅務機關的責任造成的未繳少繳稅款，稅務機關雖然在3年內(nèi)可以追征，但是不能加收滯納金。這與納稅人在批準的緩稅期內(nèi)不加收滯納金不同，批準緩稅是法律許可，在批準的緩稅期內(nèi)，納稅人沒有繳納稅款并不屬于稅款的滯納;而因稅務機關責任，造成納稅人超過納稅期限少繳稅款，實際上確實存在稅款的滯納，規(guī)定不得向納稅人征收滯納金是出于信賴保護原則，體現(xiàn)的是對納稅人權(quán)益的保護。

四、應扣未扣稅款是否加收滯納金?

《國家稅務總局關于行政機關應扣未扣個人所得稅問題的批復》(國稅函[2004]1199號)明確：按照《征管法》規(guī)定的原則，扣繳義務人應扣未扣稅款，無論適用修訂前還是修訂后的《征管法》，均不得向納稅人或扣繳義務人加收滯納金。因為滯納金是納稅人、扣繳義務人因占用國家稅款所做的補償，扣繳義務人未扣繳稅款則不存在占用的問題，而納稅人在未知的前提下也不應當加收滯納金。同樣，應扣未扣其它稅種也同等適用此理。

五、善意取得虛開專用發(fā)票已抵扣稅款追繳時是否加收滯納金?

《國家稅務總局關于納稅人善意取得虛開增值稅專用發(fā)票已抵扣稅款加收滯納金問題的批復》(國稅函[2007]1240號)明確，“納稅人善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票，如能重新取得合法、有效的專用發(fā)票，準許其抵扣進項稅款;如不能重新取得合法、有效的專用發(fā)票，不準其抵扣進項稅款或追繳其已抵扣的進項稅款。納稅人善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票被依法追繳已抵扣稅款的，不屬于稅收征收管理法第三十二條‘納稅人未按照規(guī)定期限繳納稅款’的情形，不適用該條‘稅務機關除責令限期繳納外，從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金’的規(guī)定。”

六、節(jié)假日是否加收滯納金?

滯納金是與稅款連帶的，如果在確定應納稅款的納稅期限時，遇到了應該順延的節(jié)假日，則從順延期滿的次日起加收滯納金，但在稅款滯納期間內(nèi)遇到節(jié)假日，不能從滯納天數(shù)中扣除節(jié)假日天數(shù)。

七、破產(chǎn)清算中稅收滯納金是否可以申報債權(quán)及滯納金計算的截止時間?

最高人民法院《關于審理企業(yè)破產(chǎn)案件若干問題的規(guī)定》(法釋[2002]23號)第61條規(guī)定：人民法院受理破產(chǎn)案件后債務人未支付應付款項的滯納金不屬于破產(chǎn)債權(quán)。也就是說欠稅滯納金可以申報破產(chǎn)債權(quán)，但是滯納金計算截止日期應為法院受理破產(chǎn)案件的時間，而稅收行政罰款則不屬于可以申報的破產(chǎn)債權(quán)，從這角度來看法律也賦予滯納金與稅款相近的地位。

八、查補稅款的滯納金如何計算?

稅務機關對檢查出納稅人以前納稅期內(nèi)應納未繳納稅款如何征收滯納金，重點應明確起止期限：計算起始時間是按照有關稅種的實體法規(guī)定，納稅人應納稅款期限屆滿的次日，這一起始時間并不因稅務檢查的進行而發(fā)生改變，納稅人超過這一期限沒有納稅，就發(fā)生了稅款滯納行為，當然這給稅務檢查工作增加了一定的工作量;計算截止時間是納稅人實際繳納稅款的當日，而不是至稅務處理決定書送達或者下達之日。

九、滯納金的追繳期限有多長?

《征管法》第五十二條的規(guī)定，因納稅人、扣繳義務人計算錯誤等失誤，未繳或者少繳稅款的，稅務機關在3年內(nèi)可以追征稅款、滯納金;有特殊情況的，追征期可以延長到5年。對偷稅、抗稅、騙稅的，稅務機關追征其未繳或者少繳的稅款、滯納金或者所騙取的稅款，不受前款規(guī)定期限的限制?！秾嵤┘殑t》進一步規(guī)定：《征管法》第五十二條所稱納稅人、扣繳義務人計算錯誤等失誤，是指非主觀故意的計算公式運用錯誤以及明顯的筆誤;《征管法》第五十二條所稱特殊情況，是指納稅人或者扣繳義務人因計算錯誤等失誤，未繳或者少繳、未扣或者少扣、未收或者少收稅款，累計數(shù)額在10萬元以上的;征管法第五十二條規(guī)定的補繳和追征稅款、滯納金的期限，自納稅人、扣繳義務人應繳未繳或者少繳稅款之日起計算。

十、納稅人拒不繳納滯納金的，是否可以單獨強制執(zhí)行?

《征管法》第四十條規(guī)定“稅務機關在采取強制執(zhí)行措施時，對納稅人未繳納的滯納金同時強制執(zhí)行”;國稅發(fā)[2003]47號文還進一步明確：根據(jù)征管法第四十條規(guī)定“稅務機關在采取強制執(zhí)行措施時，對納稅人未繳納的滯納金同時強制執(zhí)行”的立法精神，對納稅人已繳納稅款，但拒不繳納滯納金的，稅務機關可以單獨對納稅人應繳未繳的滯納金采取強制執(zhí)行措施。